Методы используемые при проведении аудита. Основные методы и приемы аудита

Понятие методов аудита

Определение 1

Методы аудита – это варианты осуществления аудиторских проверок, согласно регламенту общепринятых внутрифирменных стандартов аудита.

Исходя из трактовки закона «Об аудиторской деятельности » индивидуальные аудиторы и аудиторские компании могут сами определять какие методы использовать при проведении аудиторских проверок.

В широком смысле, все методы аудита можно разделить на две основные группы.

1. Методы организации аудиторских проверок.
2. Методы сбора аудиторских доказательств.

Применение методов для организации аудита

Группа методов для организации аудита содержит следующие их виды:

• метод сплошной проверки;
• метод выборочной проверки;
• документальный аудит;
• аналитический аудит;
• фактическая проверка;
• комбинированная проверка.

Метод сплошной проверки означает, что аудитор проверяет все без исключения элементы проверки объекта аудита. Например, если это аудит товаров, то аудитор проверяет все документы по движению товаров в организации и все операции по отражению учетной информации на счетах и в регистрах бухгалтерского учета. Данный метод, как правило, применяют при проверках небольших периодов и с небольшими оборотами по аудируемому объекту.

Метод выборочной проверки означает, что аудитор применяет некоторую систему отбора элементов при аудите одного объекта. Методы аудиторской выборки, аудитор выбирает самостоятельно, опираясь на собственный опыт и профессиональное суждение. Как правило, выборочная проверка имеет место при больших периодах проверки, или при больших объемах изучаемой информации по объекту.

Метод документальной проверки означает, что аудит направлен только на изучение документов по проверяемому объекту: их наличие, правильность оформления, полнота содержания и т.д.

Аналитический аудит предполагает анализ полученных в ходе аудиторской проверки доказательств.

Фактическая проверка предполагает изучение всех фактически, совершенных операций по проверяемому объекту.

Комбинированный аудит предполагает применение двух и более методов.

Применение методов для сбора аудиторских доказательств

В процессе аудиторской проверки, аудитор собирает аудиторские доказательства одним из 2 методов.

1. Комплекс тестов.
2. Проверки по существу.

Тесты, как правило, аудитор использует для того чтобы оценить систему внутреннего контроля объекта аудита. Тесты могут быть разнообразными и составляются аудитором самостоятельно, исходя из характера объекта аудита и особенностей его учета на аудируемом предприятии.

Чаще всего, аудиторы используют:

• детальные тесты, с помощью которых можно оценить сопоставимость показателей в различных регистрах (например, на счетах учета и в бухгалтерской отчетности);
• аналитические процедуры, с помощью которых, аудитор анализирует, где могла быть допущена ошибка, которая привела к искажениям в учете и отчетности.

В большинстве случаев, для сбора доказательств обязательны только проверки по существу, так как только результат фактической проверки правильности и достоверности отражения операций с объектом аудита – может служить железным доказательством.

Для сбора доказательств, аудитор оценивает следующие элементы:

• организацию (построение) системы бухгалтерского учета на аудируемом предприятии;
• фактическое наличие тех объектов аудита, которые отражаются в системе счетов или в бухгалтерской отчетности.
• юридическое право собственности на объект аудита (или обязанность при аудите обязательств);
• факт возникновения объекта аудита в проверяемом периоде;
• полнота наличия объекта аудита;
• стоимостное выражение объекта аудита;
• измерение объекта аудита;
• представление и точное определение объекта аудита.

Замечание 1

Все указанные методы аудита, должны быть определены во внутрифирменных стандартах аудиторской компании. Также локальными документами может быть регламентировано - в каких случаях применяются те или иные методы аудита.

По ФС аудиторской деятельности от 16.08.11 г. "Аудиторские доказательства" аудитор может получать аудиторские доказательства, используя несколько процедур проверки по существу, которые состоят в инспектировании, наблюдении, запросе, подтверждении, пересчете (проверке арифметических расчетов аудируемых лиц) и аналитических процедурах (таблица 1).

Таблица 1 .Методология получения аудиторских доказательств

Выбор метода проведения аудиторской проверки

Методика проведения аудиторской проверки начинается с выбора методов, которые планируются в ходе аудита в соответствии с положениями ФСАД 7/2011. Проводится отбор элементов, которые будут тестироваться, что проверяется с позиции получения положительного эффекта от ожидаемого и полученного результата по отношению к целям аудита.

Замечание 2

Средства контроля в виде аудиторских тестов и тестов по существу считаются эффективными для достижения целей аудита, когда в результате их использования заинтересованные лица получают требуемые аудиторские доказательства надлежащего качества.

Отбор элементов для тестирования проводят при учете уместной и надежной информации, которая используется, как аудиторские доказательства. Методы проведения аудиторской проверки, которые использует аудитор в процессе отбора элементов для тестирования заключаются в следующем:

1. Отбираются все элементы, то есть проводится сплошная проверка.
2. Отбираются специфические (определенные) элементы.
3. Выстраивается аудиторская выборка.

Существует определенная зависимость выбора определенного метода или их сочетания в процессе тестирования. Она определяется в соответствии с:

• конкретными обстоятельствами (риски существенного искажения по отношению к предпосылкам формирования проверяемой бухгалтерской отчетности и др.);
• практическая реализуемость метода;
• эффективность метода.

Сплошную проверку можно проводить по группам однотипных хозяйственных операций или оборотов по счету бухгалтерского учета (выборка внутри совокупности). Сплошную проверку, как правило, используют при выполнении детального теста, в котором:

• совокупность включает в себя небольшое количество элементов с большой стоимостью;
• есть значительный риск, а другие методы не способны обеспечить формирование достаточного набора надлежащих аудиторских доказательств;
• вычисление или автоматически выполняемые системой процессы имеют повторяющийся характер, что повышает эффективность сплошной проверки с позиции издержек.

Сплошную проверку, в первую очередь, используют в процессе тестирования средств контроля. Принимая решение об отборе из совокупности специфических элементов аудиторы должны исходить из знания деятельности проверяемых лиц, оцененных рисков существенного искажения, характеристик тестируемой совокупности. Данный отбор, основанный на профессиональных суждениях аудиторов, влечет за собой риск, который не связан с использованием выборочного метода. Специфические элементы для отбора представлены:

• элементами с высокой стоимостью или ключевыми элементами выборки (например, подозрительные или необычные элементы, элементы, которые подвержены риску или связаны с ошибками ранее);
• элементами, которые превышают заявленную величину стоимости, что позволит подвергать проверке основную долю общей суммы оборотов по счету бухучета или группы однотипных хозяйственных операций;
• элементами для получения определенной информации (например, сведения об особенностях деятельности проверяемых лиц, характере проводимых ими хозяйственных операций).

Используя отбор специфических (определенных) элементов, аудиторы должны принимать к сведению, что отбор таких элементов в пределах оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных хозяйственных операций нельзя считать аудиторской выборкой. При этом выводы по результатам процедур, которые применяются к отобранным с помощью этого метода элементам, нельзя распространить на всю совокупность. По этой причине проверка специфических (определенных) элементов не предоставлена аудиторскими доказательствами по отношению к остальной части совокупности. Построение аудиторской выборки осуществляется для того, чтобы получить выводы в отношении всей совокупности на основании тестирования отобранных элементов этой совокупности. Кроме рассмотренных приемов, аудиторы часто используют привлечение внешних по отношению к проверке методических положений, которые заимствуются из других наук:

• математическая теория и ее методы формальной выборки, регрессионного и кластерного анализа;
• экономическая теория, включая ценность денег во времени, теорию оценки капитала;
• теория бухучета и финансов, в том числе теория процентов, финансовый анализ и прогнозирование несостоятельности;
• теория информации и коммуникации, от которой в аудите используется способность аудитора вступать в контакт с третьими лицами, составить заключение;
• информационные технологии (экспертные системы, компьютерные системы, техника и технология баз данных);
• управление или менеджмент (планирование и контроль, организационная теория и мотивационная теория);
• право и налогообложение.

Использование аналитических процедур в качестве метода

Аналитические процедуры - самый используемый метод аудита, поскольку их применение является обязательным по международным стандартам. Цель аудита, который проводится с помощью аналитических процедур, состоит в заключении о степени достоверности финансовой информации проверяемого лица. С их помощью аудиторы способны понять хозяйственную деятельность аудируемого лица, происходящие изменения в его работе, определяя возможность выявления сферы деятельности, для которых в перспективе требуется более детальная проверка.

Аналитические процедуры представляют собой сравнение финансовой информации или показателей финансовой отчетности. Сравнение происходит с:

• предыдущим периодом или несколькими периодами;
• показателями по прогнозу;
• показателями отчетности компаний, которые можно отнести к этой же сфере хозяйственной деятельности или отрасли.

С помощью проведения аналитических процедур аудиторская организация выявляет области, имеющие значение для аудита. Показатели сложности, объем и сроки проведения аналитических процедур определяет сложность и объем данных бухгалтерской отчетности проверяемых субъектов.

При формировании мнений о степени достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности субъекта аудиторам требуются основания, которые называются аудиторскими доказательствами. Вся совокупность надежных аудиторских доказательств, с помощью которых формулируются необходимые выводы с приемлемым аудиторским риском, представлена основанием для написания проверяющим лицом аудиторского заключения. Большое значение имеют аналитические процедуры в теории и практике аудита, поскольку, используя их, растет качество проверок. Это обусловлено тем, что внимание заостряется на потенциально "опасных" участках и зонах, на основе чего в последующем минимизируется риск необнаружения и снижаются издержки по проведению проверки, так как сокращается их объем.

Замечание 3

Аналитические процедуры производятся с помощью оценки взаимозависимостей, которые существуют и выявляются в процессе проверки как для финансовой, так и для нефинансовой информации. В их состав входит исследование выявленных от прогнозных значений отклонений и соотношений.

Основной подход определяет цель таких процедур, которая заключается в нахождении и работе с необычными или неправильно отраженными в бухгалтерском учете фактами и результатами хозяйственной деятельности, выявлении причин найденных ошибок и искажений, определении сфер потенциального риска, которые требуют особенного внимания аудитора. Использование аналитических процедур может осуществляться на любой стадии аудиторской проверки, включая:

• планирование с целью оценки рисков существенного искажения финансовой отчетности, в том числе определение характера, времени и объема процедур;
• проведение проверки с целью получить аудиторские доказательства, подтверждающие конкретные предпосылки формирования отчетности;
• итоговая стадия с целью оценить достоверность финансовой отчетности.

Планируя аудит, аудитор может применять аналитические процедуры для того, чтобы понимать деятельность аудируемого лица и выявить области вероятного риска. В соответствии со стандартом № 20 "Аналитические процедуры" их использование при проверке по существу для достижения поставленных целей должно быть основано на профессиональных суждениях аудитора. Аудитор в этом случае должен учесть:

• цели выполнения аналитических процедур и меру, в которой считается возможным полагаться на их результаты;
• особенности аудируемых лиц, включая степень возможного разделения информации и наличие сведений финансового и нефинансового характера;
• имеющаяся информация и ее источник должны обладать достоверностью, уместностью;
• знания, которые проверяющее лицо получило в ходе предыдущих проверок, понимание им проблем, которые служили причиной для составления замечаний и внесения корректив в финансовую отчетность.

В среде работы аудитора аналитические процедуры используются ближе к завершению или непосредственно на завершающем этапе. Здесь формулируется общий вывод о соответствии финансовой отчетности в целом мнению о работе аудируемых лиц, которое сложилось у аудитора. Можно выделить несколько задач, которые способны решить аналитические процедуры:

• исследование работы аудируемого лица;
• оценка финансового положения и перспектива непрерывной работы;
• выявление искажений в бухгалтерской и финансовой отчетности;
• сокращение количества детальных аудиторских процедур.

Посредством аналитических процедур легко выявляются причинно-следственные связи, в первую очередь, между анализируемыми показателями. Так, показатели основных средств отражают сумму начисленной амортизации, показатели выручки от продаж - размер и состояние дебиторской задолженности, себестоимость проданного товара, показатели численности сотрудников - затраты на формирование ФОТ (фонда оплаты труда) и др.

Аналитические процедуры проводятся в следующем порядке:

• определяются цели процедуры;
• происходит выбор вида процедуры;
• выполняется сама процедура;
• анализируются результаты.

Вид аналитических процедур определяют целями их проведения, доступностью и адекватностью сведений, необходимых для их проведения. До момента использования результатов применения аналитических процедур в качестве аудиторских доказательств, оценивается степень их надежности. Доверие аудитора к результатам может определяться:

• существенностью рассматриваемых счетов бухгалтерского учета и частями финансовой отчетности;
• другими аудиторскими процедурами, которые сконцентрированы на достижении одинаковых целей;
• точностью, с которой предполагаются результаты аналитических процедур;
• оценкой неотъемлемости риска и риска средств контроля.

Аудиторы в большей степени уверены в надежности информации и результатах аналитических процедур тогда, когда средства внутреннего контроля проверяемого субъекта при подготовке информации считаются действенными. В случае, когда по причине использования аналитических процедур выявляются отклонения от ожидаемой закономерности (взаимосвязи), которая противоречит другой информации либо отличается от предполагаемых величин, аудиторы исследуют эти расхождения с получением объяснений по ним со стороны руководства аудируемого лица. Исследование выявленных отклонений начинается с запроса, представленного руководству аудируемого лица. Ответы на вопросы должны быть оценены на предмет достоверности. Если появляется такая необходимость, то используют и другие аудиторские процедуры. В процессе аудита аудитор на основе аналитических процедур осуществляет анализ соотношений и закономерностей. Их основа состоит в получении сведений о работе аудируемого лица. Далее аудитор должен изучить связь данных соотношений и закономерностей, сравнивая их с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией, включая причины возможных отклонений. Предмет профессионального аудиторского суждения заключается в выборе процедур, способов и уровня их использования. В таб. 2 представлена классификация способов применения аналитических процедур.

Таблица 2 . Способы использования аналитических процедур

Использование аналитических процедур базируется на причинно-следственных связях анализируемых показателей, которые могут быть финансовыми и нефинансовыми. ПОмимо этого их проводят в процессе аудита консолидированной отчетности, финансовой отчетности дочерних компаний, подразделений и сегментов, а также в отдельности элементов финансовой информации. Из таблицы 2 видно, что аналитические процедуры проводятся разными способами. Наиболее популярными считают:

• неколичественные аналитические процедуры;
• простое сравнение;
• сложный комплексный анализ с использованием статистических методов, факторный анализ и др.

Неколичественные аналитические процедуры используют общие знания в сфере бухгалтерского учета. Они опираются на специфику деятельности предприятий, что дает возможность сформировать выводы о степени полноты, законности и точности счетов и взаимосвязей. Одним из важных недостатков данной процедуры является ее субъективность. Это обусловлено тем, что с их помощью выявляются лишь статьи со значимыми изменениями. Использование простых количественных аналитических процедур характеризуется формированием взаимосвязей между бухгалтерскими счетами. Их основой можно считать анализ вариантов, коэффициентов, трендов. Этот вид процедур включает экспресс-анализ и углубленный анализ бухгалтерской отчетности. Содержание простых количественных процедур состоит в сравнении:

• фактических бухгалтерских показателей с плановыми (сметными) показателями отчетности;
• с прогнозными значениями, которые определяются аудитором;
• фактических значений показателей и связанных с ними относительных коэффициентов с нормативными значениями, которые установлены действующим законодательством или аудируемым лицом;
• со среднеотраслевыми значениями;
• с данными, которые не включены в бухгалтерскую отчетность;
• анализе изменений фактических значений показателей и связанных с ними относительных коэффициентов и др.

Основой аналитических процедур является метод сравнения, включая сравнение соотношений и изменений отдельных показателей. Среди примеров таких показателей в парах можно выделить: темпы роста продажи товара и его себестоимости; рост продажи товара и изменение дебиторской задолженности; рост суммы закупок материальных запасов и кредиторской задолженности; увеличение запасов и объема реализации; объем выполненных работ и оплата труда сотрудников и др.

Соотношение таких пар показателей предполагает большое отличие, поэтому аудиторы должны обращать внимание на нетипичность таких разниц. Основа сложных количественных аналитических процедур состоит в использовании экономических статистических моделей с применением к остаткам по счетам или к переменным, определяющим причину изменения остатков. С помощью процедур формируются оперативные данные через объединение внутренних экономических факторов и внешних факторов среды в одну модель. Также основой таких процедур считают методики статистического анализа, которые дают возможность получения точных и количественно определенных результатов. Данные процедуры используют не часто, поскольку они сопряжены с высокими затратами и для их применения необходимы специальные знания, включая исследование большого объема данных в динамике.

Если вы заметили ошибку в тексте, пожалуйста, выделите её и нажмите Ctrl+Enter

Методы проведения аудита могут различаться в зависимости от вида проводимых проверочных мероприятий, объекта проверки, а также иных факторов. Из нашей статьи вы узнаете, что представляет собой аудит, какие методы используются при проведении данной процедуры и какие методики применяются для внутреннего и внешнего аудита.

Что такое аудит

Понятие «аудит» можно рассматривать в узком или широком смысле. В первом случае аудит представляет собой мероприятие, направленное на проверку соблюдения бухгалтерских стандартов и правил представления финансовой отчетности. Базовым нормативным актом, регулирующим данную процедуру, является закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ, определяющий:

• основы аудиторской деятельности в России;
• порядок функционирования аудиторов и аудиторских организаций;
• случаи, когда необходимо проведение обязательного аудита;
• права и обязанности аудитора и аудируемого лица и т. д.

В широком же понимании аудит рассматривается как систематизированный процесс получения и анализа объективных сведений об экономических действиях и событиях, определяющий уровень их соответствия заданному критерию. Фактически любая информация , поддающаяся определению и проверке, может быть подвергнута аудиту.

Однако чаще всего аудиту подвергаются финансовая или бухгалтерская отчетность и деятельность предприятия.

Виды аудита

В зависимости от определенных критериев, аудит может быть:

1. Исходя из статуса аудитора:
   • внешним;
   • внутренним.

   Внешний аудит — это независимая проверка, осуществляемая сторонним проверяющим (аудитором или аудиторской фирмой) на основании договора. Особенностью такого вида мероприятий является то, что проверяющий независим и не связан с проверяемым общими интересами.

   Внутренний аудит осуществляется внутри предприятия его же структурным подразделением. Роль службы внутреннего аудита и объем проводимой проверки определяется руководителем организации. Цель мероприятий в этом случае — повышение эффективности функционирования трудового коллектива.

2. По инициативе проведения:
   • обязательным;
   • инициативным.

   Первый проводится ежегодно:

   • в АО;
   • кредитных организациях и бюро кредитных историй;
   • страховых компаниях;
   • НПФ и иных фондах;
   • госкорпорациях и госкомпаниях;
   • ГУП и МУП;
   • политических партиях;
   • клиринговых организациях и т. д.

   Полный перечень предприятий, некоммерческих организаций и иных субъектов гражданско-правовых отношений, ежегодный аудит для которых обязателен, достаточно обширен.

   Второй проводится по решению руководства предприятия или его собственников.

3. С учетом периодичности:
   • первичным;
   • повторным.
4. Исходя из объекта изучения:
   • финансовым;
   • управленческим или операционным;
   • исследующим соответствие, качество, процессы и т. д.
5. С учетом сферы деятельности проверяемого субъекта:
   • общим;
   • банковским;
   • страховым и пр.
6. По методу проверки:
   • подтверждающим;
   • системно-ориентированным;
   • базирующимся на риске.

Методология и методы проведения проверочных процедур

Методологии внутреннего аудита и внешнего в целом идентичны и включают в себя методы (общие подходы к исследованию) и методики (совокупности специальных приемов, используемых при аудите).

Методология основывается на принципах диалектики и законах экономической науки. Диалектика заключается в единстве синтеза (объединения отдельных изученных элементов в единое целое) и анализа (разложения изучаемого предмета на составные части). При этом анализ и синтез представляют собой общий процесс познания предмета. Метод аудита как базовый подход к изучению хоздеятельности, зафиксированной в финансовых документах, составляет основу данного типа проверок.

Не знаете свои права?

Методика проведения аудиторских проверок заключается в специальных приемах, которые используются для обработки информации, полученной при аудите. Все приемы можно объединить в три группы, каждая из которых включает в себя конкретные процедуры, направленные на получение итогового результата:

1. Выяснение текущего состояния объекта исследования. Эта группа включает:
   • осмотр;
   • подсчет;
   • измерение;
   • вычислительный или лабораторный анализ.
2. Проведение аналитики, которая заключается в детальной обработке полученной информации.
3. Оценочные мероприятия, проводимые в отношении:
   • общего состояния объекта исследования;
   • целесообразности финансовых операций и соответствия их закону;
   • соответствия действительности представленной информации.

   При этом методы условно также делятся на группы:

4. Методы организации аудиторской проверки.
5. Конкретные методы проведения проверочных операций.

Методика внутреннего аудита

В целом методики проведения аудита (как внешнего, так и внутреннего) схожи. Однако и в том, и в другом случае существуют вполне закономерные отличия.

При организации внутреннего аудита могут использоваться следующие проверки:

• сплошные;
• выборочные;
• документальные;
• фактические;
• аналитические;
• комбинированные.

Сплошная проверка представляет собой полную ревизию всех объектов, тогда как выборочная нацелена на изучение лишь отдельных из них. Фактическая же проверка предполагает установление действительного состояния объекта и может включать такие приемы, как:

• инвентаризация;
• экспертная оценка;
• визуальное наблюдение;
• опрос персонала.

Проводится фактическая проверка, как правило, в совокупности с документальной, которая заключается в анализе задокументированных данных по первичным и сводным бухгалтерским документам, регистрам, планам и отчетам. Совместное их проведение позволяет получить наиболее достоверные результаты.

Конкретные методы внутреннего аудита определяются руководителем предприятия в локальной документации организации. Применение того или иного вида проверки осуществляется с учетом:

• сферы деятельности организации;
• размера компании;
• организационно-штатной структуры и местонахождения структурных подразделений;
• квалификации сотрудников компании, проводящих проверку;
• целей аудита и т. д.

Методы внешнего аудита

Особенностью проведения внешней аудиторской проверки в первую очередь является то, что проводить ее, в соответствии с законом «Об аудиторской деятельности», могут только специализированные организации или индивидуальные специалисты, являющиеся членами СРО (п. 2 ст. 1 ФЗ № 307).

При этом проводящие проверку аудиторы связаны положениями, предписывающими проводить аудиторскую деятельность в соответствии с международными стандартами и стандартами тех СРО, членами которых они являются (п. 1 ст. 7 закона № 307-ФЗ).

• «Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с МС аудита»;
• «Планирование аудита финотчетности»;
• «Внешние подтверждения»;
• «Аналитические процедуры»;
• «Аудиторская выборка»;
• «Использование работы внутренних аудиторов».

Если же говорить о стандартах СРО, то они должны (п. 2 ст. 7 закона № 307-ФЗ):

1. Определять требования к аудиторским процедурам, установленным МС аудита, если это обуславливается особенностями проведения аудиторского контроля.
2. Не противоречить МС аудита.
3. Не создавать препятствий осуществлению специалистами аудиторской деятельности.
4. Быть обязательными для членов СРО.

Общие методы при проведении аудита

Как правило, при осуществлении аудиторского контроля (как внешнего, так и внутреннего) применяются определенные методы проведения аудита:

1. Перерасчет, подразумевающий проверку арифметических подсчетов проверяемого субъекта.
2. Инвентаризационные процедуры (как в отношении имущества, так и в отношении финансовых обязательств).
3. Проверочные мероприятия по соблюдению правил учета, рассматриваемых хозопераций. Использование этого метода позволяет специалисту проконтролировать учетные операции, осуществляемые бухгалтерией.
4. Подтверждение от независимой стороны. Этот метод может быть использован для получения реальных данных (к примеру, об остатках на расчетных счетах). Целью данного метода является сравнение данных, отраженных в документации проверяемого субъекта, с фактическим положением дел.
5. Устный опрос сотрудников и руководства проверяемой компании, а также третьих сторон. Опрос допустим на любом этапе проверочных мероприятий и должен быть оформлен протоколом. Протоколы опросов приобщаются к прочим рабочим документам проверки.
6. Проверка документации, которая предполагает проверку как внутренних (исходящих и обработанных внутри предприятия), так и внешних документов. Документы при этом могут проверяться:<
   • формально;
   • по арифметическим показателям;
   • по существу.
7. Аналитика. Аналитические процедуры применяются на всем протяжении проведения аудита с целью выявления ошибок и искажений в данных учета.

Помимо перечисленных аудитор может пользоваться методиками, заимствованными из других наук:

• математической и экономической теории;
• теории бухучета и финансов;
• управления;
• юриспруденции и т. д.

Итоги аудиторской проверки

Результаты, полученные по итогам применения перечисленных методик, могут быть:

• убеждающими, т. е. позволяющими проверяющим разумно оценить проверяемые данные без применения иных методов проверки;
• подтверждающими, т. е. направленными на подтверждение полученной информации или ранее сделанных выводов;
• неприменимыми, если полученные результаты не могут служить доказательствами для выводов аудитора и требуют разработки иных методов и процедур проверки.

На основе изучения рабочей документации по итогам проведенной проверки составляется аудиторское заключение, которое передается заказчику. При этом в случае проведения аудита специализированной организацией к рабочим материалам не допускаются аудиторы, не занимающиеся непосредственно проверкой объекта, в отношении которого собраны те или иные рабочие материалы. Такие материалы являются конфиденциальными, проверяющие не обязаны знакомить с ними заказчика.

Итак, методы, используемые при аудиторской проверке организации, зависят от вида проводимой проверки, предмета проверки, проводящих проверку лиц и пр. При этом в рамках проведения внутренней проверки проверяющие ограничены лишь локальными положениями предприятия, специалисты же, осуществляющие внешнюю проверку, должны руководствоваться российским законодательством, международными стандартами и стандартами СРО.

Говоря о методах и приемах, имеется в виду способы или систему действий, применяемых для исполнения аудиторской проверки. Аудиторские фирмы (индивидуальные аудиторы) самостоятельно выбирают приемы и методы своей работы. Такое право оговорено в законе РФ «Об аудиторской деятельности».

Наиболее широко в ходе аудиторской проверки применяются выборочные методы и тестирование. Конкретные методы и приемы, применяемые в процессе аудиторской проверки, должны быть отражены в рабочих документах аудитора.

Аудиторская проверка - это мероприятие, заключающееся в сборе, оценке и анализе аудиторских доказательств, касающихся финансового положения экономического субъекта, подлежащего аудиту.

По методу проведения аудиторская проверка может быть: сплошной; выборочной; комбинированной; документальной; фактической.

Сплошная проверка предполагает детальное изучение всей совокупности первичной бухгалтерской документации, регистров аналитического и синтетического учета, содержания бухгалтерской отчетности.

В ходе аудиторской проверки сплошным методом данные первичных документов сопоставляются с содержанием регистров аналитического учета (лицевых счетов). Затем устанавливается соответствие данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета. Проверяется правильность отражения остатков по синтетическим счетам на отчетные даты в соответствующих статьях баланса.

Например, в кредитных учреждениях при проведении сплошной проверки правильности отражения данных первичных документов по соответствующим лицевым счетам необходимо учитывать следующее:

§ сплошная проверка не всегда проводится ввиду высокой её трудоемкости (в банках насчитываются тысячи лицевых счетов клиентов - расчетных, ссудных, депозитных и других);

§ сверка данных аналитического и синтетического учета, установление соответствие данных синтетического учета и бухгалтерской отчетности осуществляется в автоматическом режиме.

Выборочная проверка позволяет получить достаточно точные данные о проверяемой совокупности по её относительно малой части. При выборочной проверке аудитор проверяет документацию бухгалтерского учета организации не сплошным порядком, а выборочно, следуя требованиям соответствующего правила (стандарта) аудиторской деятельности.

Выборка должна быть репрезентативной, то есть представительной. Для этого можно использовать один из следующих методов:

§ случайный отбор - проводится по таблице случайных чисел;

§ систематический отбор - заключается в том, что элементы отбираются через постоянный интервал, начиная со случайно выбранного числа. Интервал строится на определенном числе элементов совокупности (например, изучение каждого 20-ого документа из всех документов данной категории); либо на стоимостной их оценке (например, отбирается тот элемент, составляющий сальдо или оборот, на который приходится каждый следующий миллион рублей в совокупной стоимости элемента);

§ комбинированный отбор - представляет комбинацию различных методов случайного и систематического отбора.

Аудиторской организации необходимо при определении объема выборки установить допустимый риск выборки, просчитать допустимые и ожидаемые ошибки, отразить в рабочей документации все стадии проведения выборки и анализ её результатов.

Комбинированная проверка - предполагает сочетание методов сплошной и выборочной проверок.

Методом сплошной проверки проводится аудит малочисленных операций, связанных с высоким риском. К таким операциям в основном относятся: валютные операции, операции с фондовыми ценностями, другие.

Методом выборочной проверки проводится аудит операций, объем которых достаточно велик. К подобным операциям относятся, например: кассовые, расчетные, хозяйственные и другие.

Документальная (камеральная) проверка - проверка, ограниченная изучением документов бухгалтерского учета (первичных и сводных) и бухгалтерской или налоговой отчетности экономического субъекта. Подобная проверка не предполагает проведение инвентаризации, устного опроса персонала руководства проверяемой организации, она осуществляется, как правило, без выхода на проверяемый объект.

Фактическая проверка осуществляется с выходом на проверяемый объект или в аудируемую организацию.

Документальная и фактическая проверки могут быть как сплошными, так и выборочными или комбинированными.

Цель аудита - выражение мнения о достоверности финансовой отчетности аудируемых лиц и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.

В соответствии с результатами предварительного анализа предприятия, аудитор определяет способ проведения проверки ‑ сплошной или выборочный. В случае принятия решения провести выборочный аудит аудитор формирует аудиторскую выборку в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности №16 «Аудиторская выборка» (далее Федеральный стандарт №16).

Данный стандарт устанавливает методы отбора элементов с целью получения аудиторских доказательств. Так, аудитор может отобрать все элементы, либо определенные элементы, либо сформировать аудиторскую выборку.

Аудиторская выборка представляет собой:

в широком смысле ‑ способ проведения аудиторской проверки, при котором аудитор проверяет документацию бухгалтерского учета экономического субъекта не сплошным порядком, а выборочно, следуя при этом требованиям соответствующего правила (стандарта) аудиторской деятельности;

в узком смысле ‑ перечень определенным образом отобранных элементов проверяемой совокупности, чтобы на основе их изучения сделать вывод о всей проверяемой совокупности.

Организация аудиторской выборки требует как теоретических, так и практических разработок. От подготовки и правильного проведения аудиторской выборки во многом зависят результаты и качество аудиторской проверки. Федеральный стандарт №16 предъявляет требование репрезентативности к выборке, для этого необходимо использовать либо случайный, либо систематический отбор, либо их комбинацию.

В действительности, на основе собственных суждений, аудиторы не могут точно сказать, является ли выборка представительной. Однако они могут повысить ее представительность, проявляя должную тщательность при определении ее объема, в самом отборе и оценке результатов Таким образом, при подготовке и осуществлении выборочной проверки перед аудитором возникает задача выбора метода формирования выборки и оценки полученных результатов.

При этом он должен удостовериться, что используемые им методы являются надежными с точки зрения получения достаточного надлежащего аудиторского доказательства.

Для решения поставленной задачи аудитору необходимо понимать сущность статистических и нестатистических методов, их различия, достоинства и недостатки, и, как следствие, варианты применения в конкретных ситуациях.

Рассмотрим представленные в стандарте методы выборочного исследования более подробно.

Статистический метод - это выборочное исследование, при котором используется математический аппарат теории вероятностей для построения выборки и ее оценки с целью формулирования заключения о совокупности в целом . Основные характеристики данного метода:

выборка из совокупности формируется случайно;

для расчетов и выражения результатов используются статистические методы.

Нестатистический метод выборочной проверки определяют как выборочное исследование, при котором аудиторы не применяют статистических методов для выражения результатов . Технологией отбора элементов может быть произвольный выбор или какой-то другой метод, не основанный на математических методах. Таким образом, выбирая нестатистический подход, аудитор опирается исключительно на свою способность выносить профессиональное суждение. Он сам решает, какие именно единицы совокупности ему выбирать.

Достоинства и недостатки описанных выше подходов представлены в табл. 1.

Следует отметить, что давать нестатистическую оценку при использовании вероятностных методов допустимо, но чаще предпочитают этого не делать , поэтому в таблице данный вариант не рассмотрен.

Статистические, и нестатистические методы предусматривают две аналогичные процедуры: получение выборки и оценку результатов. Получение выборки включает в себя решение вопроса о том, как выбрать единицы из совокупности, а оценка результатов ‑ это собственно выводы, основанные на аудиторских тестах отобранных единиц.

Взаимосвязь методов получения выборки и оценки результатов можно выразить следующим образом (табл. 2):

В стандарте №16 отмечено, что статистический и нестатистические подходы в аудите являются альтернативными, то есть либо аудитор использует только статистический подход и вероятностный метод получения выборки, либо нестатистический и – невероятностный. На наш взгляд, аудитор должен использовать данные подходы в сочетании, что позволит:

сократить трудозатраты на исследование генеральной совокупности в целом;

повысить представительность выборочной совокупности;

регулировать численность выборки с минимальной ошибкой.

59.Регулирование аудиторской деятельности в Российской Фе­дерации

Основным нормативным актом, регулирующим аудит в России, является Федеральный закон от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности». В нем дано понятие аудита, аудиторских услуг, определены права, обязанности, ответственность аудируемых лиц, аудиторской организации; раскрыты требования по аттестации, лицензированию; определены органы, на которые возложены контрольные функции за соблюдением требований законодательства в области аудита.

Контроль за соблюдением норм законодательства, стандартов аудита и профессиональной этики может осуществляться как уполномоченным государственным органом, так и профессиональными аудиторскими объединениями

К органам, осуществляющим контроль за аудиторской деятельностью в России, относятся:

§ уполномоченный федеральный орган исполнительной власти, определенный Правительством РФ;

§ аккредитованные профессиональные аудиторские объединения.

В соответствии со ст. 18 Федерального закона от 07.08.2001 № 199-ФЗ «Об аудиторской деятельности» науполномоченный федеральный орган исполнительной власти в лице Министерства финансов России возложены следующие функции:

§ издание нормативных актов в пределах своей компетенции;

§ организация разработки и представления на утверждение Правительству РФ правил (стандартов) аудиторской деятельности;

§ организация системы аттестации, обучения, повышения квалификации, лицензирования;

§ организация системы надзора за соблюдением лицензионных требований;

§ осуществление контроля за соблюдением федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

§ определение объема и порядка предоставления отчетности об аудиторской деятельности, финансовой отчетности;

§ ведение реестра аудиторов, аудиторских фирм;

§ осуществление аккредитации профессиональных аудиторских объединений.

Согласно ст. 19 Федерального закона от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» при уполномоченном федеральном органе исполнительной власти определен Совет по аудиторской деятельности. Он создается для учета мнения профессиональных участников рынка аудиторской деятельности и выполняет следующие функции:

§ принимает участие в подготовке и предварительном рассмотрении основных документов аудиторской деятельности и проектов решений Минфина России;

§ разрабатывает федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, периодически их пересматривает и выносит на рассмотрение в Минфин России;

§ рассматривает обращения и ходатайства аккредитованных профессиональных аудиторских объединений и вносит соответствующие рекомендации на рассмотрение в Минфин России.

Система нормативного регулирования аудиторской деятельности в РФ

Цель аудита — выражение мнения о достоверности финансовой отчетности аудируемых лиц и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.

Экономическая сущность аудита объясняется возросшей потребностью пользователей финансовой отчетности в экспертной оценке ее достоверности, так как показатели финансовой отчетности используются для финансовой отчетности. Мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности способствует большему доверию к этой отчетности со стороны заинтересованных лиц.

• инвесторы и их представители;
• работники и их представители;
• заимодавцы;
• поставщики и подрядчики;
• покупатели и заказчики;
• органы власти;
• общественность в целом.

С переходом к рыночным отношениям и их развитием аудит в россии приобретает все большее значение. В мировой практике аудит широко применяется во всех сферах деятельности. В нашей стране независимый контроль — дело сравнительно новое. В связи с тем, что пользователям экономической информации необходима уверенность в качестве аудиторского заключения, подтверждающего достоверность отчетности, к работе аудиторов и аудиторских фирм предъявляются все более высокие требования.

Виды аудита

• Финансовый аудит — проверка финансовых средств, соблюдения принципов и требований ведения бухгалтерского учета.
• Операционный аудит — проверка процедур, методов функционирования хозяйственной системы и оценка производительности и эффективности работы организации.
• Аудит на соответствие законодательству — проверка соблюдения законодательств, правил и стандартов.
• Специальный аудит — проверка для составления официального заключения относительно надежности информации, представляемой другой стороне.

• Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности — проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности для оценки степени ее достоверности.
• Налоговый аудит — проверка на соответствие налоговому законодательству.
• Аудит на соответствие требованиям — анализ определенной финансовой или хозяйственной деятельности для определения ее соответствия предписанным условиям, правилам или законам.
• Ценовой аудит — проверка обоснованности установления цены на заказ.
• Аудит хозяйственной деятельности — систематический анализ хозяйственной деятельности организации, проводимой для определенный целей.
• Специальный (экологический, операционный) аудит — проверка конкретных аспектов деятельности аудируемого лица, соблюдения определенных правил, норм и процедур.
• Управленческий (производственный) аудит — проверка организации и управления предприятием, а также использования всех видов ресурсов.

Классификация аудита

• Независимый
• Государственный
• Внутренний

• Обязательный — подтверждение достоверности отчетности организации или индивидуального предпринимателя, в случаях, установленных ФЗ "Об аудиторской деятельности.
• Инициативный — аудит, проводимый по инициативе экономического субъекта

Аудиторская проверка может быть обязательной или инициативной. Обязательный аудит проводится в случаях, прямо установленными законодательством РФ, инициативный аудит — по решению экономического субъекта.

• Первоначальный — проведение аудиторской проверки в организации впервые.
• Повторяющийся

• Финансовый
• Операционный
• На соответствие законодательству
• Специальный (работы по аттестации)
• Финансовой (бухгалтерской) отчености
• Налоговый
• Управленческий

• Общий
• Банковский
• Страховых организаций
• Инвестиционных институтов, внебюджетных фондов

Основные методы аудита

Метод — это способ теоретического исследования или практического осуществления чего-либо. В аудите для сбора аудиторских доказательств применяются те методы, которые определены внутренними правилами (стандартами), а также соответствуют цели и задачам, определенным условиями договоренности. Рассмотрим основные методы, используемые в аудиторской деятельности, которые были накоплены контрольно-ревизионной и аудиторской практикой России.

1. Методы фактического контроля (органолептические методы)

К этой группе методов относятся: инвентаризация, визуальные наблюдения и экспертные оценки.

При аудите финансовой отчетности аудитор не проводит инвентаризацию самостоятельно. Однако согласно Федеральному правилу (стандарту) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности» аудитору желательно присутствовать при проведении инвентаризации перед составлением годового отчета для получения аудиторских доказательств путем наблюдения в отношении предпосылки «существования». По договору на специальное аудиторское задание может быть предусмотрено, что аудиторы проводят инвентаризацию по объектам учета согласно условий договоренности.

В процессе визуального наблюдения , как правило, используют обследование объектов, анкетирование и тестирование. По специальному аудиторскому заданию могут применяться хронометраж, фотография рабочего дня и служебное расследование. Данные методы больше приемлемы для внутреннего аудита.

К экспертным оценкам относятся: контрольный замер работ; технологический контроль, химико-лабораторный анализ; эксперимент; экспертизы различных видов; контрольный запуск (закуп). Применение методов из группы экспертных оценок при аудите финансовой отчетности возможно только с привлечением экспертов. В таком случае аудитору необходимо соблюдать требования ПСАД «Использование работы эксперта» . При наличии внутренних аудиторов в соответствии с возложенными функциональными обязанностями они могут применять в своей работе методы экспертных оценок.

2. Документальные методы

Эта группа включает в себя: исследование документов, информационное моделирование и камеральные проверки. При аудите финансовой отчетности, как правило, проводится исследование документов по форме и содержанию. По форме документы проверяются на предмет наличия и заполнения обязательных реквизитов. В соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» определено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

• наименование документа;
• дату составления документа;
• наименование организации, от имени которой составлен документ;
• содержание хозяйственной операции;
• измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
• наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
• личные подписи указанных лиц.

Номер документа согласно указанному перечню не является обязательным реквизитом. По наиболее важным направлениям учета

в соответствующих нормативных правовых актах устанавливается норма по ведению журналов регистрации первичных учетных документов. Например, по кассовым документам в Порядке ведения кассовых операций установлено требование по ведению журнала регистрации приходных и расходных кассовых ордеров. Наличие журналов регистрации по всем другим первичным учетным документам характеризует степень эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. При отсутствии нумерации первичных учетных документов аудитор не может получить аудиторские доказательства в отношении предпосылки «полнота». Кроме того, аудитор проверяет, оговариваются ли исправления в первичных учетных документах. В соответствии с нормативными правовыми актами запрещается делать исправления в кассовых, банковских документах. По содержанию аудитор проверяет, соответствует ли указанная операция деятельности аудируемого лица, соблюдается ли требование, предъявляемое к бухгалтерскому учету, — приоритет содержания перед формой, не противоречит ли данная операция законодательству Российской Федерации.

К информационному моделированию относятся: встречные проверки, взаимный контроль операций, обратный счет, аналитические проверки документов, контрольные сличения (балансовые взаимоувязки), логические проверки, проверки документов, прослеживание. При аудите финансовой отчетности применяются, как правило, следующие методы:

• взаимный контроль операций — используется для проверки на предмет непротиворечивости взаимосвязанных операций;
• аналитическая проверка документов — проверяются арифметические расчеты;
• проверка документов — представляет проверку наличия первичного ученого документа подтверждающего показатель в финансовой отчетности;
• прослеживание — представляет проверку правильности отражения первичного учетного документа в учетных регистрах и в финансовой отчетности.

Встречные проверки аудитор проводит опосредованно, обращаясь к аудируемому лицу за предоставлением информации от третьих лиц, подтверждающей ее достоверность. Руководство аудируемого лица обязано ее предоставить. Контрольные сличения (балансовые взаимоувязки) применяются, как правило, в том случае, когда отсутствует аналитический учет. Применение этого метода позволяет выявить искажения по использованию активов в количественном выражении.

Камеральные проверки проводятся на предмет исследования взаимоувязки информации учетных регистров с данными Главной книги, финансовой и другой отчетностью.

3. Расчетно-аналитические методы

Эта группа включает в себя экономический анализ (в том числе аналитические процедуры), статистические расчеты и экономико-математические методы. Данные методы применяются чаще всего в части экономического анализы, что характеризуется использованием аналитических процедур.

В целом основные методы, используемые в аудите, позволяют организовать сбор достаточных и надлежащих аудиторских доказательств в оптимальные сроки.